Spółki komandytowe na celowniku walki z optymalizacji podatkową. Co czeka komandytariuszy w 2021 r?

Uchwalone przez Sejm 28 listopada 2020 r. ustawy dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) będą miały ogromny wpływ na prowadzenie w Polsce działalności gospodarczej, szczególnie w formie spółek komandytowych. Nowe przepisy będą stosowane od 1 stycznia 2021 roku, z możliwością odroczenia tego terminu do 1 maja 2021 r. Rewolucja ta dotknie szczególnie ogromną rzeszę komandytariuszy. Obecnie spółki komandytowe są jedną z najpopularniejszych form prowadzenia działalności gospodarczej, jest ich w Polsce ok. 43 tysięcy i ustępują miejsca jedynie spółkom z ograniczoną odpowiedzialnością. Jej atrakcyjność wynika z faktu, iż jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej, która nie zaliczała się do podatników CIT, natomiast jej sposób działania w pewien sposób przypomina funkcjonowanie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółkę komandytową tworzy komplementariusz i komandytariusz. Komplementariusz to wspólnik „aktywny” – prowadzi sprawy spółki, reprezentuje ją na zewnątrz i odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem. Komandytariusz natomiast jest wspólnikiem biernym i odpowiada za zobowiązania spółki w sposób ograniczony, jedynie do wysokości tzw. sumy komandytowej.

Ustawodawca, realizując cele OECD i Unii Europejskiej, przeciwdziała unikaniu opodatkowania w celu ochrony zasady powszechności opodatkowania.  Tym razem jednak poszedł krok dalej i wypowiada wojnę optymalizacjom podatkowym. Dlaczego ta różnica jest ważna w kontekście prowadzenia przedsiębiorstwa? Unikanie opodatkowania to specyficzna forma ucieczki przed podatkiem. Podatnik nie robi nic niezgodnego z prawem, ale jednak jego zachowanie nie jest przez nie przewidziane. Organ podatkowy zakwalifikuje działanie takiego podatnika jako sztuczne, gdy np. zawiera on umowy, które wywołują zupełnie nie przystający do niej skutek. Czym różni się unikanie od optymalizacji? Otóż najważniejszym czynnikiem – optymalizacja jest działaniem zgodnym z prawem. Naturalnym jest, że każdy z nas chce zapłacić jak najniższy podatek, tym bardziej, jeśli wysokość należności podatkowej hamuje rozwój firmy. Właśnie z tego powodu rozwiązania dotyczące spółek komandytowych są tak szeroko krytykowane.

 

Do tej pory podatek dochodowy od osób prawnych dotyczył jedynie spółek z o.o., spółek akcyjnych i komandytowo-akcyjnych. Dla wspólników takich spółek wiąże się to z podwójnym opodatkowaniem: najpierw dochodu spółki stawką 19% albo 9% podatku CIT, potem natomiast dywidend wynikających z podziału tego zysku, kolejny raz stawką 19%, tym razem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT). Autorzy projektu nowego ustawy twierdzą, że proponowane regulacje są wynikiem przeciwdziałania nowym schematom optymalizacyjnym, które zaczęły pojawiać się wśród polskich przedsiębiorców. Chodzi o sytuację, w której w spółce komandytowej komplementariuszem staje się inna spółka kapitałowa, przez co, taka spółka komandytowa funkcjonuje w efekcie jak spółka kapitałowa. Jednocześnie unika podwójnego opodatkowania, gdyż jest jedynie podatnikiem PIT. Inną zidentyfikowanym schematem optymalizacyjnym, sygnalizowanym przez organy podatkowe, było prowadzenie działalności np. deweloperskiej w formie spółki komandytowej, których wspólnikiem jest spółka kapitałowa odnosząca stratę podatkową związaną np., z wykonywaniem robót budowlanych. Strata taka rozliczana jest wtedy z dochodem spółki komandytowej, co prowadzi do obniżenia należności podatkowej w ramach podatku CIT.

 

Jak zmiany dotyczące spółek komandytowych będą wyglądać w praktyce? Co najważniejsze, nowa regulacja uderza głównie w komandytariuszy, a jest w zasadzie neutralna dla komplementariuszy. Sytuacja tych drugich będzie podobna do komplementariuszy spółek komandytowo-akcyjnych, czyli rozliczając dywidendę, będą mieli prawo pomniejszyć płacony przez siebie podatek odliczając CIT zapłacony przez spółkę komandytową, który odpowiada procentowo udziałowi w zysku komplementariusza.

Inaczej zarysowuje się sytuacja komandytariuszy. Najistotniejszym rozwiązaniem z ich punktu widzenia jest możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku przychodów z tytułu udziałów w zysku, co możliwe będzie po spełnieniu szeregu warunków określonych w nowo wprowadzonym art. 22 ust. 4e i 4f. Po pierwsze, zwalnia się od podatku kwotę, która stanowi 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu dywidendy w spółce komandytowej z siedzibą lub zarządem na terytorium RP. Ta kwota nie może jednak przekroczyć 60 tys. zł w roku podatkowym, uzyskanych odrębnie z tytułu dywidendy w każdej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem. Jednakże nie będą mogli skorzystać z tego zwolnienia komandytariusze posiadający bezpośrednio lub pośrednio przynajmniej 5 % udziałów w spółce mającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji, które są zarazem komplementariuszem w tej spółce kapitałowej. Tak samo wyłączeni z możliwości skorzystania ze zwolnienia będą komandytariusze – członkowie zarządu w spółkach posiadających osobowość prawną czy też spółki kapitałowej w organizacji, będących, jak wyżej, zarazem komplementariuszem w tej spółce komandytowej, a także w spółkach posiadających co najmniej 5 % udziałów w spółce z osobowością prawną czy też spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w spółce kapitałowej. Rozwiązanie takie, choć skomplikowane w konstrukcji, ma na celowniku właśnie te najbardziej oczywiste, wskazywane przez autorów projektu, schematy optymalizacyjne. Wprowadzone jest jeszcze trzecie wyłączenie, które łączy wprowadzoną regulację z przepisami dotyczącymi cen transferowych: ze zwolnienia nie będą mogli skorzystać komandytariusze, którzy mają status podmiotu powiązanego z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej osobowość prawną albo spółki kapitałowej w organizacji będącej komplementariuszem w tej spółce kapitałowej.

W rzeczywistości wprowadzenie tego zwolnienia nie będzie zapewne miało dużego znaczenia, a korzystać z niego będzie mógł niewielki procent komandytariuszy. Wspólnicy spółek komandytowych muszą się więc przygotować na rewolucję podatkową w zakresie swojej działalności. Popularność spółek komandytowych pewnie przygaśnie, tak jak to miało miejsce w przypadku spółek komandytowo-akcyjnych, po zaliczeniu ich do podatników podatku dochodowego od osób prawnych.